7月底增值稅“三報(bào)疊加”和房產(chǎn)稅季報(bào)后，筆者對(duì)部分房產(chǎn)稅的季度審批情況進(jìn)行了抽查，發(fā)現(xiàn)了很多問(wèn)題，尤其是出租房產(chǎn)房產(chǎn)稅計(jì)稅依據(jù)是否正確的問(wèn)題。《房產(chǎn)稅組織法》明確規(guī)定:“對(duì)于房產(chǎn)出租，房產(chǎn)出租企業(yè)的避稅所得是房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)。”“營(yíng)改增”后，房地產(chǎn)租金收入由原來(lái)的增值稅改為增值稅，其計(jì)稅方式由原來(lái)的價(jià)內(nèi)計(jì)稅改為價(jià)外計(jì)稅，帶來(lái)了房地產(chǎn)租金收入是租金型房產(chǎn)稅計(jì)稅依據(jù)的恐慌。為了準(zhǔn)確地說(shuō)出“營(yíng)改增”改革后從租金征收房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)的變化，并準(zhǔn)確地計(jì)算房產(chǎn)稅，有必要澄清四個(gè)難點(diǎn)問(wèn)題。
難題一:營(yíng)改增后，從房租征收的房產(chǎn)稅計(jì)稅依據(jù)是否包含增值稅？
為了配合改革的實(shí)施，司法部和國(guó)家研究所
金融事務(wù)
在《關(guān)于營(yíng)業(yè)稅改征后耕地增值稅所得稅計(jì)稅依據(jù)的通知》(國(guó)稅發(fā)〔2016〕43號(hào))中，我局規(guī)定“房產(chǎn)出租的，房產(chǎn)稅的租金收入不含增值稅。”征收房產(chǎn)稅等增值稅時(shí)，”
金融事務(wù)
行政機(jī)關(guān)核定的應(yīng)納稅價(jià)格或收入不包括企業(yè)避稅
增值稅
。同時(shí)，為了享受減免，
增值稅
貼現(xiàn)納稅人還明確規(guī)定“增值稅免稅，在確定計(jì)稅依據(jù)時(shí)，交易價(jià)格、租金收入、房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入不從增值稅中扣除。”因此，2016年5月1日后，納稅人將從租金中征稅
房產(chǎn)稅
，計(jì)稅依據(jù)不是企業(yè)避稅包括增值稅。
問(wèn)題二:出租房產(chǎn)增值稅有幾種征稅方式？如何確定？
“營(yíng)改增”后，需要確定向租賃企業(yè)征收的避稅
房產(chǎn)稅
計(jì)稅依據(jù)，首先要搞清楚增值稅怎么算。目前納稅人出租房產(chǎn)一般有三種情況:一是單位和集團(tuán)工商戶出租2016年4月30日收購(gòu)的房產(chǎn)；二、2016年5月1日后收購(gòu)的單位和集團(tuán)工商戶出租的房產(chǎn)；第三，另一個(gè)人出租房地產(chǎn)(房屋和其他房地產(chǎn))。增值稅的征稅方式也有一般征稅和簡(jiǎn)單征稅兩種。根據(jù)納稅人增值稅繳納額度登記品種的不同，計(jì)稅方法和依據(jù)也不同。請(qǐng)參見下表:
需要注意的是，一般納稅人對(duì)于司法部和商務(wù)部規(guī)定的具體應(yīng)稅行為，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，但一經(jīng)選擇，36個(gè)月內(nèi)不得變更。同時(shí)，對(duì)于一般納稅人來(lái)說(shuō)，出租的財(cái)產(chǎn)有很多，可能會(huì)有不同的財(cái)產(chǎn)適用不同的增值稅征稅方式的情況。不僅要向固定行政機(jī)關(guān)立案，還要向租金行政機(jī)關(guān)立案。
問(wèn)題三:一般稅法中企業(yè)避稅租金征收房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)如何確定？
如果租賃物采用(或選擇)一般增值稅征稅方式，其增值稅應(yīng)納稅額為“當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額”。如果當(dāng)期銷項(xiàng)稅額小于當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額，嚴(yán)重不足部分可以結(jié)轉(zhuǎn)下期抵扣。不考慮納稅人當(dāng)期繳納的增值稅金額，從租金中征收房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)——不含增值稅的租金收入，就是增值稅憑證中所列的“營(yíng)業(yè)額”，即按照11%的增值稅稅率折算后所獲得的全部租金收入的金額。比例如下:
從租金中征收的財(cái)產(chǎn)稅的計(jì)稅基礎(chǔ)=總租金收入÷(1+11%)
即使納稅人的資產(chǎn)住所與政府機(jī)構(gòu)住所不在同一個(gè)縣(市、區(qū))，增值稅也將按照3%的預(yù)征收率提前繳納給資產(chǎn)住所負(fù)責(zé)人的固定行政機(jī)關(guān)，由政府機(jī)構(gòu)住所負(fù)責(zé)人的固定行政機(jī)關(guān)核定繳納。從租金中征收房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)仍然是不含增值稅的租金收入，由房地產(chǎn)居民地租管理機(jī)關(guān)核定繳納。即:
從租金中征收的財(cái)產(chǎn)稅的計(jì)稅基礎(chǔ)=總租金收入÷(1+11%)
問(wèn)題4:如何用簡(jiǎn)單的計(jì)稅方法確定從租金中征收房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)？
選擇(或?qū)嵭?簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的納稅人，由于小微中型企業(yè)和一人(集團(tuán)工商戶和另一人)出租房屋的增值稅優(yōu)惠，其房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)來(lái)自租金，企業(yè)不避稅可以很簡(jiǎn)單地相當(dāng)于將租金收入按5%的征收率折算為不含稅，應(yīng)根據(jù)不同情況分別確定:
1.如果一般納稅人選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，從租金中征收房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)是不含增值稅的租金收入，即所有收到的租金收入按5%的征收率折算，比例如下:
從租金中征收的財(cái)產(chǎn)稅的計(jì)稅基礎(chǔ)=特定總租金收入÷(1+5%)
2.零星納稅人實(shí)行簡(jiǎn)單計(jì)稅方式的，可享受小微中型企業(yè)增值稅免稅優(yōu)惠，并有不同類型的增值稅憑證(增值稅普通發(fā)票和增值稅專用發(fā)票)。從租金中征收房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)不能非常簡(jiǎn)單地等同于不含增值稅的租金收入。免征增值稅確定計(jì)稅依據(jù)時(shí)，“不抵扣增值稅”，即不抵扣增值稅，這一點(diǎn)很清楚。
——符合小微中型企業(yè)增值稅優(yōu)惠條件的納稅人，出租普通增值稅發(fā)票，免征增值稅的，在確定其房產(chǎn)稅免租金計(jì)稅依據(jù)時(shí)，“租金收入”、“不抵扣增值稅”均為具體收取的租金，不需要折算不含增值稅的租金收入。
——符合小微中型企業(yè)增值稅優(yōu)惠條件的納稅人，開具出租房地產(chǎn)增值稅專用發(fā)票(全部或部分)，不享受優(yōu)惠免稅，應(yīng)按時(shí)征收(或預(yù)繳)增值稅，其繳納的增值稅應(yīng)從“租金收入”中扣除。明確如下:
租金征收房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)=具體租金收入總額-開具增值稅專用發(fā)票繳納的增值稅
3.另一人以一次性收取租金或預(yù)付租金的方式出租資產(chǎn)，所得租金收入(預(yù)收)在同一租賃期內(nèi)可以平均分?jǐn)偂Ｈ绻謹(jǐn)偤竺吭伦饨鹗杖氩怀^(guò)3萬(wàn)元，小微中型企業(yè)可享受外商投資免征增值稅。房地產(chǎn)出租房產(chǎn)稅計(jì)稅依據(jù)的計(jì)算與零星納稅人相同。
對(duì)集體工商戶等租房者，根據(jù)現(xiàn)行增值稅改革，如果減征1.5%的外商投資，“免征增值稅的，確定計(jì)稅依據(jù)”，房產(chǎn)稅計(jì)稅依據(jù)應(yīng)為“租金收入不抵扣增值稅”。即:
另一個(gè)人用折扣稅租賃房屋的租賃財(cái)產(chǎn)稅的計(jì)稅基礎(chǔ)
=總租金收入-(總租金收入/(1+5%)*1.5%)
=總租金收入-已付增值稅
綜上所述，簡(jiǎn)易法房地產(chǎn)租賃房產(chǎn)稅的計(jì)稅依據(jù)可以非常簡(jiǎn)單地寫成:簡(jiǎn)易法房地產(chǎn)租賃房產(chǎn)稅稅額=租金收入總額-已繳納增值稅